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專題研究

信託稅制與實質課稅原則適用之辨正 撰成日期:104年9月 更新日期:104年9月1日 資料類別:專題研究 作者:謝碧珠 編號:A01284

按我國信託之相關稅制於90年7月1日施行,實施以來,相關租稅之行政爭訟頻傳,主要是有關個人股利孳息他益信託適用遺產及贈與稅法第5條之1、第10條之2及所得稅法等相關規定,與一般贈與及所得之課稅條件有重大差異,乃形成贈與稅與綜合所得稅之租稅套利誘因,亦顯現信託稅制結構性之闕漏。尤其是部分個案採用他益信託之作法,卻遭稅捐稽徵機關認有租稅規避之情事,主張依實質課稅原則,改按適用一般贈與之相關法律予以補稅。本文乃就信託稅制與實質課稅原則之辨正等問題提出探討,以供委員問政或修法之參考。建議與結論要點如下:

一、就相關判決個案事實分析信託稅制結構,針對個人股利孳息他益信託之案件,在特定情況下,尤其是股利率顯然高於法定折現率者,由於對信託人及受益人課徵贈與稅及所得稅,與一般贈與容有差異,乃至贈與稅之稅負顯然偏低,且所得稅在租稅主體轉換下,亦產生分散所得及稅負亦因而偏低之現象。

二、從我國現行信託稅制及信託法之相關法制以觀,在特殊條件下,容可免除或減輕其租稅負擔,恐非立法之初所無法預期,又其法律實質與經濟實質產生差異乃可預期。職是,當租稅法律違反實質課稅原則及公平原則時,其合憲性確有可議。然而,縱令如此,在相關法令未受違憲判決之前,不宜逕行否定選擇此一行為模式者之適法性,否則誠難謂係依實質課稅原則轉正之法形式依據與租稅法律主義無違,而無違憲之可議。

三、至於財政部100年5月6日令釋就委託人綜合所得稅之補徵,關於應「加計以各受益人名義溢退之稅額」部分,雖認系爭股利非因信託管理所生而認信託有「假」,但不認其贈與有不實之前提下,則因贈與而生分散所得乃無不實,則要求將各受益人名義溢退之稅額歸屬委託人乃與租稅法律主義有違,財政部宜廢棄原函釋以求適法。

四、為避免信託造成分散所得法律效果,而產生信託人是否有稅捐規避行為之爭議,以及委託人贈與時估算受益權價值與實際經濟未能契合之稽徵技術上的困難,建議參考德國信託稅制,依德國稅捐通則第39條之規範意旨,基於信託關係下受託財產實為委託人所有,則信託收益實亦屬委託人所得,受益人依信託取得收益時,評價為委託人對受益人之贈與。