一、題目：變更土地使用法定捐贈之課稅問題研析
二、所涉法規
《農業發展條例》、《都市計畫法》、《平均地權條例》、《土地稅法》及《所得稅法》
三、探討研析
(一)背景說明
報載，高雄市稅捐稽徵處表示：《土地稅法》第31條第1項第2款規定，土地所有權人為改良土地已支付之費用，得自經核定之申報移轉現值中減除者，僅以已繳納之工程受益費、土地重劃費用及因土地使用變更而無償捐贈一定比率土地作為公共設施用地者為限。因為土地使用變更而捐贈一定比率之價金，並非上揭《土地稅法》所定之減除項目，依法應不得自申報移轉現值中減除。
(二)土地使用變更之法定回饋制度
土地由低價值變更為較高價值時，往往產生變更利益，此利益之歸屬，原本得課徵土地增值稅，以實現「漲價歸公」。但現行土地增值稅僅限於土地移轉時課徵，若土地長年不經移轉，則無從課徵 ，而難以落實。因此，現行法規定土地使用變更之法定回饋制度如下，以彌補現行稅制之不足。
土地權利關係人自行擬定或變更細部計畫，或擬定計畫機關辦理都市計畫變更時，主管機關得要求土地權利關係人提供或捐贈都市計畫變更範圍內之公共設施用地、可建築土地、樓地板面積或一定金額予當地直轄市、縣（市）（局）政府或鄉、鎮、縣轄市公所（《都市計畫法》第27條之1第1項）；並授權內政部訂定其執行辦法（同條第2項）。
農業用地變更為非農業使用時，應視其事業性質，繳交回饋金，專供農業發展及農民福利之用。另依個目的事業相關法令捐贈或繳交相當回饋性質之金錢或代金以變更土地使用者從依其規定。（《農業發展條例》第12條第1項及第2項）該回饋金係以變更使用面積與獲准變更當期公告土地現值乘積乘1%至50%不等 。
綜上所見，無論是實地或「樓地板面積」或金錢之「提供」、「捐贈」或「回饋」均係土地使用變更之法定負擔（對價），即無該等付出即不能變更土地使用。
(三)《土地稅法》第31條第1項第2款規定
土地漲價總數額之計算，應自該土地所有權移轉或設定典權時，經核定之申報移轉現值中減除「土地所有權人為改良土地已支付之全部費用，包括已繳納之工程受益費、土地重劃費用及因土地使用變更而無償捐贈一定比率土地作為公共設施用地者，其捐贈時捐贈土地之公告現值總額」後之餘額，為漲價總數額（《土地稅法》第31條第1項第2款）。原係針對當時的《非都市土地使用管制規則》之捐贈土地規定 。該條文審議期間始出現工商綜合區之開發人應提供一定金額予地方政府之《工商綜合區開發設置管理辦法》 ，且經排入立法院議事日程已是1994年10月中旬 ，《土地稅法》第31條第1項第2款於立法院二讀時，顯然未發現前揭辦法之詳細內容 。所以，事實上應係立法上之疏漏，而非刻意排除。
四、建議-修正《土地稅法》第31條第1項第2款
「金錢」與「樓地板面積」之「提供」、「捐贈」或「回饋」均與「因土地使用變更而無償捐贈一定比率土地作為公共設施用地」，既同為土地使用變更之法定負擔，且與土地使用變更後之漲價有必然關係，而「捐地」得以依照《土地稅法》第31條第1項第2款規定自經核定之申報移轉現值中減除，獲致減徵其土地增值稅之效果，則「金錢付出」理當一視同仁。因此，建議應配合《都市計畫法》第27條之1與《農業發展條例》第12條修正《土地稅法》第31條第1項第2款，以落實租稅公平原則。茲草擬該款修正條文為：「二、土地所有權人為改良土地已支付之全部費用，包括已繳納之工程受益費、土地重劃費用及依都市計畫法第二十七條之一或農業發展條例第十二條規定捐贈之土地、樓地板面積或金額。土地以其捐贈時捐贈土地之公告現值總額；樓地板面積比照土地徵收條例相關規定，按建築改良物重建價格估定其價額 。」

撰稿人：李基勝